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受控外國公司稅制的國際比較與鑒戒
【摘要】本文在鑒戒西方國家稅法最新研究成果的基礎上，針對我國關聯(lián)企業(yè)轉讓定價的現(xiàn)狀，從轉讓定價的稅收立法、調整方法、信息系統(tǒng)建設、治理機構的構建和治理職員的儲備、反轉讓定價避稅的國際合作等方面提出建議，為進一步完善我國現(xiàn)有的轉讓定價制度提供參考。【關鍵詞】關聯(lián)交易 轉讓定價 避稅
【正文】
關聯(lián)企業(yè)利用內(nèi)部轉讓價格來進行避稅已經(jīng)成為公然的秘密。在我國，守舊的估計是每年因轉讓定價而損失的稅收高達300億元人民幣。但我國轉讓定價的稅收立法多為原則性規(guī)定，內(nèi)容過于簡單和抽象，可操縱性差。新企業(yè)所得稅法引進了預約定價制度以及第三人報告、提供資料等制度，但在具體實施過程中有必要對其進行進一步探討和論證，以進步我國對轉讓定價的稅收征管水平，減少國家稅收流失。 一、完善轉讓定價的稅收立法 關于轉讓定價調整方法，美國等西方國家有著較為悠久的歷史，而且較為成熟和完善；經(jīng)濟合作與發(fā)展組織也頒布并數(shù)次修訂轉讓定價指南。對于這些制度中的相關內(nèi)容，我們完全可以鑒戒和參考，并結合我國的實際而制定與我國國情相適應的轉讓定價制度。 �。ㄒ唬┍M快制定和頒布有關轉讓定價調整的專門法規(guī) 針對我國轉讓定價調整方法多為原則性的規(guī)定，內(nèi)容過于簡單和抽象，可操縱性差的題目，我國應制定完善的、內(nèi)容齊全的有關轉讓定價的專門法規(guī)。進一步細化各種轉讓定價調整方法，并對各種方法的具體內(nèi)涵、適用條件、適用范圍以及優(yōu)缺點等作適當?shù)慕缍āＭ瑫r，應列明調整方法的計算公式，增加一些轉讓定價調整的法定范例，從而進步轉讓定價調整方法的可操縱性。 �。ǘ┰鰪娹D讓定價法律條文的確定性和可操縱性 我國現(xiàn)行規(guī)定過于抽象、簡單、可操縱性差，在實際稅務處理上給稅務工作者操縱帶來困難，突出表現(xiàn)在三個方面：調整方法題目、缺乏標準題目和舉證責任等題目。因此目前確當務之急是增強法律條文的確定性和可操縱性，比如放棄對調整方法選用規(guī)定的優(yōu)先順序，采用更靈活實用的方式來決定最適用的轉讓定價調整方法�！ 。ㄈ┟鞔_征納雙方在轉讓定價調整中的權利義務 對稅務機關而言，應規(guī)定的權利是：稅務機關有權主動對可認定的轉讓定價實施稅收調整；應規(guī)定的義務是：稅務機關在反避稅的征稅行為過程中，不可公布納稅人的內(nèi)部交易狀況，有義務將轉讓定價的調整程序和方法告知納稅人，并有義務嚴格為納稅人轉讓定價調整過程及內(nèi)容進行保密。對納稅人而言，應規(guī)定的權利是：有權要求稅務機關對其內(nèi)部交易情況和轉讓定價的稅收調整嚴格保密；應規(guī)定的義務是：納稅人有義務按照稅法確認的公道方法和程序，遵照稅務機關的執(zhí)行要求調整納稅，同時，納稅人有義務承擔舉證責任，規(guī)定納稅人假如不能提供相應的證實，則必須按稅務機關的裁定執(zhí)行，即實行“舉證責任顛倒”原則。[1] 為了減輕納稅人的負擔，應明確規(guī)定納稅人有義務向稅務機關提供與納稅有關的一切財務資料以及國外關聯(lián)企業(yè)的交易情況和國外關聯(lián)企業(yè)的決算報告；嚴格要求企業(yè)及時、正確、真實地向稅務機關申報企業(yè)所有的經(jīng)營收進，利潤本錢和用度的列支情況。對跨國公司與其關聯(lián)企業(yè)間的業(yè)務往來，通過制定各種稅收申報表來使納稅人的報告義務系統(tǒng)化和規(guī)范化，從而獲得充分的稅收信息；對有目的采取轉讓隱瞞收進、本錢用度列支混亂以達到轉讓利潤的企業(yè)，稅務機關應采用各種方法重點檢查。這樣即可使納稅人的報告義務更加具體，又便于稅務機關對稅收情報進行分析和處理�！ 。ㄋ模┩晟妻D讓定價制度中有關文件預備的內(nèi)容 美國、澳大利亞、日本等國都對轉讓定價文件的預備作出了規(guī)定。我國對此規(guī)定不具體，只規(guī)定了稅務機關進行轉讓定價調查審計時，需要企業(yè)提供相應的文件資料或對有關文件資料進行確認和舉證。因此，我國應向轉讓定價稅制相對完善的國家學習有關文件預備的內(nèi)容，細化納稅人提供相關資料的具體義務，適時引進“高低兩難法”，要求關聯(lián)企業(yè)的雙方向稅務機關如實申報價格，以使納稅人不敢申報過高或過低的交易價格。同時，擴大關聯(lián)申報的范圍和具體內(nèi)容，可以規(guī)定凡是適用轉讓定價稅制的中國國內(nèi)企業(yè)(含內(nèi)資企業(yè)跨國投資），必須在企業(yè)會計年度結束后的4個月內(nèi)，依法向當?shù)刂鞴芏悇諜C關如實申報企業(yè)組織結構的描述、相關業(yè)務總體先容、經(jīng)濟分析指標、對受控交易和所有用于交易分析的內(nèi)部數(shù)據(jù)的描述以及轉讓定價是否公平的理由說明、與外國關聯(lián)企業(yè)交易和避稅地企業(yè)交易的有關情況，包括附送轉讓定價資料、關聯(lián)公司和避稅地企業(yè)的資產(chǎn)負債表、損益表、外國關聯(lián)公司和避稅地企業(yè)情況明細表等�！ 。ㄎ澹┝粢廪D讓定價制度與我國會計制度的協(xié)調與銜接 目前，我國現(xiàn)行的轉讓定價制度中存在諸多法律條款與相關會計規(guī)范不協(xié)調，而對轉讓定價的調整和監(jiān)視又不可避免地涉及到企業(yè)的會計資料，這樣既不便于稅務部分的監(jiān)視與調整，也不利于反避稅工作的可持續(xù)發(fā)展。比如二者對關聯(lián)企業(yè)的定義就存在一定的偏差，對于本錢用度的扣除及利潤的核算也存在一定的偏差，這既不利于企業(yè)的賬務處理與財務治理，也不便于稅務部分開展工作，有悖于稅收征管的經(jīng)濟原則。[2] 二、加強轉讓定價調整方法的可操縱性 �。ㄒ唬┻M一步完善獨立交易價格的計算和確定 鑒戒OECD做法，根據(jù)實際情況，在堅持可比性原則的基礎上，增加對可比性的規(guī)定與說明。確定一個相對獨立的公平交易價格區(qū)間作為參照物，當關聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來的轉讓價格處于該區(qū)間時，可以視為正常交易價格，不予調整。當轉讓價格低于該區(qū)間最低價格或高于該區(qū)間最高價格時，再采取調整措施�！ 。ǘ┟鞔_無形資產(chǎn)轉讓定價的調整方法 無形資產(chǎn)具有與有形資產(chǎn)相區(qū)別的實質性特征，對有形資產(chǎn)轉讓定價的調整方法并不能完全適用于無形資產(chǎn)。固然目前在我國的轉讓定價調整中，無形資產(chǎn)的調整并不占主要地位，但隨著我國經(jīng)濟發(fā)展，無形資產(chǎn)的重要性將越來越突出，這也是經(jīng)濟發(fā)展的客觀規(guī)律要求。因此，應當對無形資產(chǎn)的轉讓定價調整方法做出專門規(guī)定。同時，引進《OECD轉讓定價準則》中“新型無形資產(chǎn)”的定義。隨著“無形資產(chǎn)”定義的擴展，“可比非受控價格法”、“再銷售價格法”這兩種傳統(tǒng)方法的缺陷將暴露無遺。“可比非受控價格法”的不足之處是，即使有了同類無形資產(chǎn)的非受控轉讓價格，但是非關聯(lián)受讓方是否就該項無形資產(chǎn)引進后再創(chuàng)造，使無形資產(chǎn)增值，或者雖進行了再創(chuàng)造，但由于再創(chuàng)造的內(nèi)容、目的不同，其增加的價值都有所不同。那么該非受控價格依然無法作為衡量標準。“再銷售價格法”的不足是，如第三方非關聯(lián)企業(yè)對該項無形資產(chǎn)又進行了再創(chuàng)造，那么關聯(lián)企業(yè)再轉讓給第三方非關聯(lián)企業(yè)的價格還必須要考慮第三方新創(chuàng)造價值。這樣，勢必造成前后兩次轉讓價格的較大差異，給轉讓定價調整工作帶來較大的不正確性�！ ∮捎跓o形資產(chǎn)具有和有形資產(chǎn)完全不同的特點，傳統(tǒng)的調整方法往往難以奏效，而利潤分割法方法更適合于無形資產(chǎn)轉讓定價的調整。因此，我國有必要對這一方法詳加先容，并參照美國的作法設計具體的應用范例，指出該方法使用的條件及可比性分析的重點。再有就是制訂無形資產(chǎn)轉讓定價的不定期調整制度：對已核定的無形資產(chǎn)轉讓價格，稅務機關有權根據(jù)企業(yè)今后的收益不定期地進行調整，以使對無形資產(chǎn)轉讓定價的調整盡量正確。這樣，既保證了國家的財政經(jīng)濟利益，又維護了關聯(lián)企業(yè)與非關聯(lián)企業(yè)間的公平競爭。[3] �。ㄈ┻M一步完善預約定價方法
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